Appunti di Contabilità dello Stato e degli Enti Pubblici

Premessa sulla Contabilità di Stato

La contabilità di Stato è la disciplina del movimento del pubblico danaro, ovvero la scienza della organizzazione finanziaria e contabile e della gestione dello Stato, ovvero la scienza del diritto contabile dello Stato. Deriva dalle cosiddette scienze camerali dell'800 e dalla ragioneria, ma si interseca con il diritto finanziario e con la scienza del diritto amministrativo. Le prime cattedre universitarie di contabilità pubblica, in Italia, le troviamo a Padova e Pavia, a metà del XIX secolo. La contabilità dello Stato nasce con lo Stato liberale ed entra in crisi con la crisi del pensiero liberale e con l'affermarsi dello Stato sociale. Il Welfare, infatti, è un sistema tendenzialmente critico poiché subordina gli equilibri finanziari al soddisfacimento dei bisogni di individui, collettività e comunità amministrate. La contabilità in senso classico si occupa delle procedure, dei controlli, degli aspetti organizzativi della finanza pubblica (in tal senso si dice di essa che è scienza dei mezzi). Oggetto della contabilità pubblica è l'attività finanziaria dello Stato, che consta di tre gruppi di funzioni: l'acquisto, la conservazione e l'impiego dei beni.

Evoluzione Storica della Contabilità Pubblica

Nella storia degli ordinamenti delle società antiche è sempre esistita una funzione assimilabile a quella della moderna contabilità pubblica. Presso il popolo degli Ebrei, i custodi dei valori (riposti nell'Arca Santa) si occupavano di registrare i beni custoditi nell'Arca; presso gli antichi Egizi, vi erano scribi consegnatari del grano (stoccato per i periodi di carestia); nell'Atene del IV sec. a. C., vi erano tre segretari di stato assistiti da magistrati contabili; nella Roma repubblicana e imperiale, la funzione contabilistica era ricoperta dai Quaestores assistiti da Ratiocinatores. Negli ordinamenti del Medioevo, si perde traccia della funzione contabilistica, sennonché nel 1400, la invenzione della partita doppia (di fra' Luca da Pacioli, 1414) dà l'avvio alle applicazioni della ragioneria alle attività commerciali e agli ordinamenti aziendali. Nel XVII secolo, in Europa (nel Regno Unito, a Venezia, a Firenze, ecc.) vennero introdotti i primi bilanci pubblici, con i quali i Governanti rendevano conto al popolo del modo in cui venivano impiegate le risorse pubbliche. Con l'obbligo giuridico di rendicontazione nasce un vero e proprio diritto al bilancio, cioè la facoltà-diritto delle comunità amministrate di conoscere nel dettaglio le scelte di spesa degli amministratori pubblici.

Fonti Giuridiche e Normative di Riferimento

Le fonti della contabilità di Stato sono le leggi in materia di finanza pubblica e di contabilità generale dello Stato. In Italia, la normativa contabilistica ha origine con la legge Cavour (n. 1483 del 1853), prosegue con le riforme promosse da esperti statisti, del rango di Quintino Sella, Scialoja, Cambray Digny, e culmina con le leggi De Stefani, vale a dire con il R.D. 18novembre 1923 n. 2440 (cosiddetta legge della contabilità generale dello Stato) e con il R.D. 23 maggio 1924 n. 827 (cosiddetto regolamento per l'amministrazione del patrimonio e la contabilità generale dello Stato). Le leggi De Stefani restano i cardini della contabilità pubblica fino a dopo la Costituzione della Repubblica Italiana.

Riforme della Contabilità Pubblica

Più di recente sono state varate riforme della contabilità pubblica che constano di alcune leggi di settore:

1. il decreto legislativo n. 170/2006, sulla armonizzazione dei bilanci;
2. la legge 31 dicembre 2009 n. 196, Legge di contabilità e finanza pubblica;
3. la legge n. 39/2011, recante nuove regole sul patto di stabilità e crescita della Unione europea;
4. la legge costituzionale 20 aprile 2012, n. 1, Introduzione del principio del pareggio di bilancio nella Carta costituzionale;
5. la legge di attuazione di quest'ultima, legge 24 dicembre 2012, n. 243, Disposizioni per l'attuazione del principio del pareggio di bilancio ai sensi dell'articolo 81, sesto comma, della Costituzione.
6. la legge n. 163/2016 recante modifiche alla legge n. 196/2009.
7. la legge n. 120 del 2020, recante Misure urgenti per la semplificazione e l'innovazione digitali (in collegamento all'emergenza pandemica da Covid 19);
8. il D.L. 31.5.2021 n. 77 (Decreto semplificazioni per il Piano nazionale di Ripresa e Resilienza) che ha modificato sensibilmente il Codice degli appalti;

Articoli Costituzionali Rilevanti

La Costituzione italiana, entrata in vigore nel 1948, contiene numerosi articoli che recano norme di valenza pubblico-finanziaria: l'art. 3 comma secondo (principio di uguaglianza sostanziale), l'art. 5 (sulla autonomia e sul decentramento), l'art. 23 (sulla riserva di legge in materia tributaria); l'art. 28 (sulla responsabilità dei pubblici dipendenti), l'art. 41 (sui fini sociali del Welfare State, sui programmi, controlli e influenze della iniziativa economica privata), l'art. 53 (su obbligo contributivo e universalità delle imposte), l'art. 72 (su approvazione del bilancio statale con legge ordinaria); l'art. 73 (divieto di referendum in materia di bilancio pubblico), l'art. 75 (divieto di referendum su leggi di finanza pubblica) l'art. 81 (su bilancio dello Stato, esercizio provvisorio, obbligo di copertura delle spese pubbliche, principio di pareggio, fiscal compact), l'art. 100 (sulle funzioni della Corte dei Conti), l'art. 119 (sul federalismo finanziario di Regioni ed enti locali), gli artt. 125 e 130 (sui controlli amministrativi).

I Soggetti della Contabilità Pubblica

Soggetti della contabilità pubblica sono tutti quegli organismi aventi natura pubblicistica che si occupano della gestione di beni aventi natura pubblica (la definizione è tratta dalla giurisprudenza della Cassazione civile sezioni unite, in materia di giurisdizione della Corte deiConti). Inizialmente, l'unico soggetto della contabilità generale era lo Stato - essa infatti storicamente nasce con lo Stato moderno - poi la proliferazione di ordinamenti pubblici diversi all'interno dello Stato ha determinato la necessità di una più complessa articolazione della contabilità pubblica in contabilità generale dello Stato e contabilità degli enti pubblici (Regioni, province, comuni, enti pubblici territoriali, enti pubblici non economici).

Controlli nell'Amministrazione Pubblica

La contabilità pubblica si basa su un sistema di controlli delle attività amministrativa vasto e articolato, in parte rivoluzionato dalle riforme istituzionali iniziate dagli anni Novanta. Un importante organo di controllo interno del Governo è la Ragioneria Generale dello Stato, che predispone il progetto di bilancio e di rendiconto, compila i conti riassuntivi delle entrate, ha in ciascun Ministero le sue diramazioni (Ragionerie Centrali) che provvedono ai controlli interni (compresi quelli di economicità e di efficienza della spesa, ex art. 22 comma quinto legge n. 468/78) e all'esame finanziario della gestione delle PP.AA. Il D.Lgs. n. 29 del 1993 ed il D.Lgs. n. 470 del 1993 hanno potenziato i controlli interni di gestione. Vi è poi la Corte dei Conti, che aveva (e in minima parte conserva) un controllo preventivo di legittimità sugli atti ministeriali, nonché un controllo successivo di gestione: tale funzione è considerata di natura formalmente giurisdizionale e sostanzialmente amministrativa. Alla Corte dei Conti compete anche il giudizio di parificazione su Rendiconto generale dello Stato (art. 23 legge n. 468/78). Per quel che riguarda i controlli amministrativi sulle Regioni e sugli enti locali, va detto che, con la modifica degli artt. 125 e 130 della Costituzione (Legge cost. n. 3 del 2001), essi sono stati del tutto eliminati e gli organi per essi competenti (Commissario di Governo, Commissione statale di controllo, comitato regionale di controllo) soppressi. Le nuove forme di controllo su Regioni ed enti locali sono quelle previste dal D.Lgs. 30 luglio 1999 n. 286 (controllo strategico, controllo di gestione, controllo interno), che rimandano alle forme dell'auditing tipiche dell'azienda privata. Vi è anche una nuova forma di controllo su bilanci e atti finanziari delle pubbliche Amministrazioni territoriali e non, affidato alla Corte dei Conti dall'art. 20 della legge n. 243/2012.

Le Aree Tematiche della Contabilità Pubblica

La contabilità pubblica consta di almeno quattro parti: la gestione finanziaria (bilancio e strumenti della programmazione economica), la gestione patrimoniale (i beni pubblici), l'attività contrattuale della P.A., la responsabilità amministrativa e contabile dei pubblici funzionari ed amministratori.

La Gestione Finanziaria e i Bilanci Pubblici

La gestione finanziaria comprende i bilanci pubblici e gli atti di programmazione economica. Il bilancio è un documento sinottico e comparativo recante gli elementi attivi e passivi dell'esercizio finanziario. L'esercizio finanziario è il ciclo di gestione delle risorse pubbliche, il periodo (normalmente coincidente con l'anno solare o con una pluralità di anni) durante il quale si svolge la gestione finanziaria. La legge n. 62 del 1964 in Italia ha fatto coincidere l'esercizio finanziario di bilancio con l'anno solare.

Tipologie di Bilancio

Il bilancio può essere economico o finanziario. Il bilancio economico comprende i fatti riepilogativi del patrimonio, le rendite, le spese, le cessioni, i consumi, eccetera. Il bilancio finanziario contempla entrate e uscite finanziarie (ma non le entrate in natura, i consumi di materie, i deperimenti di valutazione e gli altri fatti aziendali che incidono sul patrimonio). Per fare alcuni esempi, basti dire che il bilancio di un Comune ha struttura prevalentemente finanziaria, invece quello di una azienda speciale comunale ha struttura economica. Il bilancio economico indica la produzione di beni o servizi (costi-ricavi), può chiudersi con perdite, pareggio o profitti. Il bilancio finanziario indica la gestione finanziaria (entrate-uscite) e può chiudersi con avanzo, pareggio o disavanzo. Il bilancio può essere di cassa e di competenza. Il bilancio di cassa (o bilancio di fatto o di gestione) contempla le entrate riscosse e le spese pagate, mentre il bilancio di competenza (o bilancio di diritto o di esercizio) contempla le entrate accertate e le spese impegnate. La cassa indica la erogazione effettiva o la riscossione effettiva nel corso dell'esercizio, la competenza indica la collocazione formale di una spesa o di una entrata all'interno di un esercizio. La sovrapposizione del bilancio di cassa con quello di competenza determina la formazione, a fine esercizio, dei residui attivi (entrate accertate e non riscosse) e dei residui passivi (uscite impegnate e non liquidate).

Principi e Normative del Bilancio Statale

In materia di gestione finanziaria vigono i principi della annualità, universalità, integrità, veridicità, pubblicità, pareggio, unicità, specializzazione per natura causa effetti di spese ed entrate (art. 81 Cost.). Durante la sessione di bilancio, Camera e Senato sospendono ogni altra attività non urgente per approvare il bilancio statale. Il bilancio dello Stato viene preparato ed eseguito dal Governo, e approvato con legge del Parlamento (cosiddetta legge formale, perché ha un contenuto ricettizio e rigido, non innova l'ordinamento giuridico, non introduce nuove spese o nuove entrate). Sennonché, la legge di contabilità e finanza pubblica n. 196 del 2009 è stata aggiornata con la legge n. 163/2016, che ha integrato in un unico provvedimento i contenuti di quelli che erano i disegni di legge di bilancio e di stabilità, con il fine incentrare la decisione di bilancio sull'insieme delle entrate e delle spese pubbliche, anziché sulla loro variazione al margine come avviene attualmente, portando al centro del dibattito parlamentare le priorità dell'intervento pubblico, considerato nella sua interezza. Fonti normative in materia di bilancio dello Stato sono: la legge 1º marzo 1964 n. 62, la legge 5 agosto 1978 n. 468, la legge 3 aprile 1997 n. 94, il D.Lgs. 7 agosto 1997 n. 279, il D.Lgs. 12.4.2006 n. 170, la legge di contabilità e finanza pubblica 31 dicembre 2009 n. 196; la legge-