Auditoría de Cajas y Bancos: Componentes y Normas de Valuación

Auditoría de Cajas y Bancos

En esta lectura se estudiará el rubro contable caja y bancos. Al igual que lo haremos en todos los rubros, lo que debemos aprender es lo siguiente:

1. Descripción del rubro: este aspecto surge de la Resolución Técnica Nº 9 emitida por la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE) y nos informa qué saldos contables deberán exponerse dentro del mismo.
2. Cómo valuar el rubro: surge de la Resolución Técnica Nº 17 que define los criterios de valuación aplicables.
3. Cuáles son los riesgos propios del rubro y cuáles los controles típicos aplicables: esto lo tomamos del Manual de Auditoría (también conocido como informe Nº 5) (Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, 1996).
4. Por último, abordaremos los procedimientos de auditoría aplicables para el rubro: aquí nuestro marco teórico es la Resolución Técnica Nº 37 y el Manual de Auditoría ya mencionado.

Para facilitar su comprensión, esta lectura tendrá dos secciones: en la primera parte, si bien intentamos utilizar un lenguaje pragmático, encontraremos un desarrollo teórico de los aspectos mencionados a fin de procurar un entendimiento general sobre todos los aspectos del rubro. En la segunda sección, analizaremos un caso de estudio de la empresa Sport 21 S.A.

Caja y Bancos

Aplicación Práctica: Sport 21 S.A.

ReferenciasLECCIÓN 1 de 3 Caja y bancos

Descripción de los Componentes

Definición de Caja y Bancos

La Resolución Técnica Nº 9 indica que este rubro "incluye el dinero en efectivo en caja y bancos del país y del exterior, y otros valores de poder cancelatorio y liquidez similar"1. Procederemos, a continuación, a analizar esta definición y esclarecer determinadas condiciones que deben cumplirse: [1]Resolución Técnica Nº 9 (1987). Normas Particulares de Exposición Contable para Entes Comerciales, Industriales y de Servicios. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.

1 El rubro caja y bancos incluye los fondos disponibles para ser utilizados sin restricciones, por lo tanto, solo pueden incluirse en el aquellos ítems que pueden ser utilizados en forma inmediata para la compra de bienes y la cancelación de cualquier clase de pasivos. Lo importante a resaltar aquí es que esta posibilidad de adquisición de activos o de cancelar pasivos debe existir en forma genérica y no para determinadas purchases or payments.

Lo descripto en este punto impediría incluir en este rubro, por ejemplo, a los bonos emitidos por los gobiernos (informalmente conocidos como cuasimonedas), ya sean nacionales y/o provinciales, cuya denominación ha variado según la clase y el gobierno que los emitió. Estos bonos han sido utilizados para el pago de salarios a empleados públicos y para el pago a proveedores (pensemos en los LECOP -letras de cancelación de obligaciones provinciales-, emitidos por el Gobierno nacional o los LECOR -letras de cancelación de Córdoba- emitidos por el Gobierno cordobés). Estos títulos, en poder de una empresa podrían utilizarse para pagar determinadas obligaciones como impuestos y sueldos, pero no pueden usarse en forma genérica para la adquisición de bienes y cancelación de pasivos y, debido a ello, no forman parte del rubro caja y bancos.

2 Al momento de analizar si un activo que no sea dinero en efectivo en caja o bancos puede incluirse o no en este rubro deberán considerarse los dos requisitos dispuestos por la Resolución Técnica Nº 9 (debe tener igual poder cancelatorio y liquidez similar). Ambas obligaciones deberán cumplirse de manera conjunta. Esto impide incluir en el rubro; por ejemplo, los cheques de pago diferido recibido de clientes, dado que, al ser diferidos, se debe esperar cierto tiempo para convertirlos en efectivo, por lo cual, estos instrumentos no poseen la misma liquidez que el dinero. No obstante, surge el siguiente interrogante: ¿ qué pasaría si la empresa concurre a una entidad bancaria a descontar estos cheques de pago diferido? En este caso, el instrumento tendría liquidez inmediata, pero el banco aplicará una tasa de descuento para adelantar el dinero y, en tal caso, no se cumple con el requisito de igual poder cancelatorio.

En síntesis: como los cheques de pago diferido recibidos de clientes no pueden reunir simultáneamente los dos requisitos, son instrumentos que no deben incluirse en el rubro caja y bancos.

3 El rubro debe presentar el monto disponible al cierre del ejercicio, por lo tanto, deben descontarse todos los gastos desembolsados de los fondos fijos para realizar gastos o para cualquier otra cuenta de caja.

4 Cuando el uso de los fondos está restringido por alguna razón, no deben incluirse en el rubro estos fondos sobre los cuales pesa la restricción. Estos deberán ser reclasificados al rubro otros créditos y aclarar la situación en nota a los estados contables (es lo que ocurre, por ejemplo, si en virtud de un juicio que la empresa tiene en su contra, se traban embargos sobre fondos existentes en una cuenta bancaria).

Casos Especiales a Considerar

Operaciones Especiales y la Intención del Ente

1. Cheques emitidos a favor de los proveedores y no entregados: dado que el rubro debe representar el monto disponible al cierre, estos cheques, al no haber sido entregados, no deben ser descontados de las existencias de fondos al cierre (en este caso, no deben ser restados -o bajados- de la cuenta bancos). Esto se debe a que, al no haberse entregado el cheque a los proveedores, no se ha configurado el pago y los fondos siguen disponibles luego del cierre.
2. Cobranzas a disposición no retirada: estas cobranzas no deben ser agregadas a las existencias de fondos por los mismos motivos indicados en el inciso anterior. Serán consideradas como un crédito al cierre del ejercicio (si no se ha configurado el cobro).
3. Cheques emitidos y vencidos: nos referimos aquí a cheques entregados a proveedores y que, luego de transcurrido el plazo legal establecido (30 días), no se han presentado al banco para el cobro. Estos cheques, que oportunamente han sido bajados (restados) de las existencias de fondos, no podrán ser cobrados por los beneficiarios dado que el plazo legal para hacerlo ha expirado y, en consecuencia, se deberá reversar la operación por la cual oportunamente se registró el pago. En este caso es muy factible que el proveedor reclame el pago y, cuando se emita un nuevo cheque, se procederá a la nueva contabilización del pago (previamente se analizará si corresponde cobrar gastos administrativos por el hecho de que la inacción del proveedor ha duplicado el proceso administrativo de pago por parte de la empresa). Nótese que no hablamos de la situación inversa, en la cual la empresa auditada tiene cheques en su poder que no cobra antes del plazo legal establecido, dado que, si bien el tratamiento contable sería el mismo, estaríamos en presencia de un grave problema de control interno.
4. Cheques de pago diferido (se consideran los dos casos: recibidos de clientes y entregados a proveedores): el análisis de esta situación ya ha sido realizada precedentemente. Estos conceptos no reúnen los dos requisitos dispuestos por la Resolución y no deberán incluirse en el rubro caja y bancos, sino en el rubro créditos por ventas. Encontraremos allí los cheques de pago diferido recibidos de clientes y, junto con las obligaciones a pagar, los cheques de pago diferido entregados a los proveedores.
5. Cajas de ahorro (cuentas remuneradas): generalmente, estas cuentas tienen fondos con fines de tener liquidez con una mínima retribución, más que para obtener una renta, en cuyo caso serían una inversión. Por este motivo, usualmente sí deben formar parte del rubro caja y bancos.
6. Cheques a la vista: al reunir los requisitos de liquidez inmediata y poder cancelatorio similar al dinero, sí se incluyen en el rubro caja y bancos.
7. Cupones de tarjetas de crédito: en el caso de comercios minoristas es muy común recibir cobranzas por este medio de pago. Como los mismos no pueden ser utilizados para comprar bienes o cancelar obligaciones, no forman parte del rubro caja y bancos, sino que deben incluirse como un crédito en el rubro créditos por ventas (en este caso no con el cliente que realizó la compra, sino con la administradora de la tarjeta de crédito).
8. Bonos (LECOP - LECOR): ya hemos explicado precedentemente que no deben formar parte del rubro caja y bancos; no obstante nos preguntamos ¿en qué rubro deben incluirse? Para responder a esta pregunta debe considerarse el principio de realidad económica, analizando la intención del ente. De este análisis podremos concluir que la sociedad ha recibido estos bonos como producto de su actividad comercial (de una manera casi compulsiva -para poder vender más- y no responde a una intención de obtener una renta). Esta descripción nos indica que no estamos en presencia de una inversión dado que, como la Resolución Técnica Nº 9 establece, estas se realizan con el ánimo de obtener una renta (y en este caso particular no existió dicho ánimo por parte de la empresa sino que, como se dijo, se hizo de una manera casi compulsiva). En consecuencia, no forman parte ni del rubro caja y bancos ni del rubro inversiones; y estos bonos deberán ser expuestos en el rubro otros créditos.
9. Documentos descontados en el Banco: hasta tanto el dinero no sea acreditado por el banco no forma parte del rubro caja y bancos sino del rubro créditos por ventas.

Objetivos y Riesgos de Auditoría

Los riesgos de auditoría relacionados con las aseveraciones efectuadas en los estados contables son bajos debido a que, por lo general, no representan importes de significación (excluidos saldos en bancos que sí pueden serlo). No obstante, el riego es alto con respecto a las transacciones que pasan por estas cuentas dado que por allí circula todo el movimiento financiero de la sociedad y cualquier error producido por una falta de control o alguna irregularidad, impactará en el resto de las cuentas (cuentas por cobrar, cuentas por pagar y gastos). Esto se debe a dos motivos:

1. Por estas cuentas pasa todo el movimiento financiero de la empresa.
2. Es el rubro más líquido de los estados contables y ejerce una atracción especial sobre las personas. Debido a esto gran parte de los fraudes que se cometen tienen relación con estos fondos. En este sentido, debe tenerse en cuenta que, mientras más líquido sea un rubro, más expuesto estará a fraudes o malversaciones de empleados o terceros.

Entonces, el auditor evaluará adecuadamente el sistema de control interno de los circuitos de ingresos, cobranzas y compras, pagos (dado que estas son las áreas de operaciones que generan los saldos) en función del impacto que esto tendrá en las pruebas sustantivas a aplicar en créditos por ventas y cuentas por pagar. En síntesis, en caja y bancos el riesgo principal es de existencia y, generalmente, se cubre mediante un arqueo al cierre de ejercicio y los saldos de los estados contables no presentan mayores riesgos, pero los fraudes que pueden cometerse con el dinero afectan otros rubros (créditos por ventas, cuentas por pagar o gastos) Tal como se mencionó, la mayor parte de los fraudes o irregularidades se producen en relación con los fondos (ya sea que se trate de una sustracción permanente o transitoria) y, por este motivo, ampliaremos el tema de los controles.

Controles Típicos

Antes de comenzar a desarrollar los controles típicos del rubro, es necesario identificar los distintos fraudes o irregularidades vinculadas a los fondos.

Condiciones para que se Produzca el Fraude

1. Primera condición: que se tenga acceso a los fondos en forma directa o indirecta.
2. Segunda condición: se debe ocultar la irregularoidad adrede o existir una falla en el control interno que impida detectarla, aunque se encuentre a la vista.

A continuación, incluiremos algunos ejemplos de irregularidades que pueden cometerse a partir del uso del dinero como medio de cancelación de operaciones.

Cobranzas

1. Omisión de registrar un cobro (el cobrador se queda con el dinero).
2. Manipulación de los registros para reducir el saldo de caja u otros activos (los fondos se extraen de la empresa).
3. Manipulación de documentos, se emiten notas de credito a clientes o se los da de baja como incobrables (y alguien se queda con la cobranza).